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會計師事務所經理 ⊙林明輝

由於國稅局認定多數民眾有利用保險進行避稅的動機，在祭出實質課稅原則的尚方寶劍以後，雖然納稅人多數會依法提起行政救濟，但最終法院也多站在國稅局的立場，維持原始核定，鮮少有納稅人逆轉勝的案例發生，一時之間，利用保險節稅看起來似乎也不那麼保險了。

近來，國稅局常宣導，繼承人於申報遺產稅時，如有被繼承人生前以其本人為要保人，他人為被保險人所投保的保險，於被繼承人死亡時，該保單價值屬具有財產價值的權利，應列入遺產課稅。

納稅人在不熟悉稅法的情形下，一般不會主動將此保單價值申報為遺產，因而造成漏報的情形。

要保人身故  保單要課遺產稅？

如果被繼承人擔任保險契約要保人的角色，依據保險法規定，由於要保人有權處分保單，包括變更受益人、保單質押借款及終止契約而提前取得保單現金解約價值。

因此，該保單的保險利益係屬於要保人的權利，當要保人（即被繼承人）過世時，就應依法課徵遺產稅。只不過這類應課稅的保單，國稅局在查核上有一定難度。

實例說明：

國稅局曾在調查一件遺產稅案時，查獲某甲生前購買保險，是以本人為要保人，配偶為被保險人，並指定子女為受益人。

某甲過世後，該保單被國稅局認為屬於某甲的遺產。

此外，由於國稅局依某甲的（1）財產規模及（2）投保時間研判，認為該案件非屬躉繳或支付高額保費的蓄意避稅案件，因此僅以保單的帳戶價值1,200萬餘元（非已繳保費）併計遺產，但繼承人仍因漏報遺產，而遭補稅並加處1倍罰鍰。

因此，對於被繼承人生前擔任要保人，國稅局對其保險契約的課稅原則，會視該保單的保費金額，以及是否為躉繳等因素，來決定核課的價值。

但不論金額大小，除非符合免罰標準，否則一旦未主動申報，均會被補稅加罰（詳附表）。

變更要保人是否涉及贈與問題？

既然保單的保險利益是遺產及贈與稅法所稱「其他一切有財產價值之權利」，因此，如有無償變更要保人的行為，也就是將保單贈與他人時，就應課徵贈與稅。

至於贈與稅徵免的情形，可分析如下：

應課贈與稅情形

實務上，常見以贈與人（父母）擔任要保人，受贈人（子女）為生存金或滿期金的受益人，因為要保人為保單持有人，有解約及變更受益人的權利，因此，贈與時點不在繳保費的年度發生，而在於受贈人領取生存金或滿期金時發生；或贈與人將要保人變更為受贈人時發生。

免課贈與稅情形

如果在下列情況下，雖有贈與行為，仍免課贈與稅：

狀況1

變更要保人時，只要該張保單當時的保單價值沒有超過當年度贈與稅的免稅額（目前為220萬元），變更要保人就不會有贈與稅的問題。

當然，如果累計保單價值會超過免稅額，便可評估分單、分年變更要保人，以避免贈與稅。

狀況2

要保人如變更為配偶，夫妻間贈與免贈與稅。

但要注意的是，如果被繼承人於過世前2年之內才變更要保人為配偶時，依遺贈稅法規定「被繼承人死前2年內贈與配偶之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依規定徵稅」。

而且不得再納入夫妻剩餘財產差額分配請求權的計算範圍，不可不慎。

國稅局查核的方法

至於要保人身故時所可能產生的遺產稅問題，國稅局是如何查核的呢？

‧利用資金勾稽而查獲投保事實，又分為下列2種情況：

狀況1

依國稅局標準作業程序，通常會查核被繼承人過世前2年資金流程。

一旦發現有大筆資金匯出，如經進一步查核是作為投保用途，則容易衍生課稅風險。

相反地，如屬多年以前的保險契約，則被查獲機率相對較低。

狀況2

要保人變更後，新要保人可能因立即解約而取得大筆現金，就容易引起國稅局注意，進而查獲有應課徵遺贈稅的事實。

‧    個人於申報所得稅時，可能因主張列舉扣除保險費而遭國稅局勾稽投保的事實

依所得稅法第17條規定，納稅義務人本人、配偶及直系親屬的保險費得申報列舉扣除額，但每人每年可扣除額以2萬4千元為限。

部分欲透過保險作為財產移轉規劃工具的人，連2萬4千元保險費的所得稅租稅優惠也錙銖必較，因而留下蛛絲馬跡遭國稅局查獲課稅案例也曾發生，可謂因小失大。

要保人變更  國稅局較難掌握

至於要保人的變更，國稅局通常較難掌握，主要原因有：

1.保險公司於受理變更要保人時，遺產稅或贈與稅的繳（免）稅證明書並非必要文件

根據遺贈稅法第42條規定「地政機關及其他政府機關，或公私事業辦理遺產或贈與財產的產權移轉登記時，應通知當事人檢附稽徵機關核發的稅款繳清證明書，或核定免稅證明書或不計入遺產總額證明書或不計入贈與總額證明書，或同意移轉證明書的副本；其不能繳附者，不得逕為移轉登記。」

但在現行作業程序上，部分保險公司雖然知道該保險契約視同要保人的遺產，但對於原要保人死亡擬變更要保人時，卻僅需由原要保人的全部繼承人填具同意書，公推1人為新要保人即可，也易因此產生課稅漏洞。

2.保險公司通報系統並未將要保人變更納入通報範圍

實務上，保險公司並不會主動提供國稅局有關要保人變更的資料。

而財政部為了課徵最低稅負，前（96）年所建立的保險給付通報系統，是針對保險公司在95年起簽訂的人壽險與年金保險契約，在被保險人與要保人非同一人時，若有給付，不分金額大小，全部要通報給國稅局。

但是如為要保人過世的案件，因非屬被保險人過世的情形不涉及保險給付，因此不會發生通報的問題，所以國稅局也無從掌握。

留意保險課稅規定  以免受罰

多數納稅人因為不熟悉稅法，而常有漏報情事發生。雖說國稅局難以掌握要保人變更事宜，但提醒民眾，在申報遺產稅時，需留意保險課稅規定，以免日後受罰。

（附表）要保人過世時保單價值的課稅原則

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